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Vorstöße der OECD und der EU-Kommission

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Auch die OECD und zeitlich etwas später die EU-Kommission haben sich des volkswirtschaftlich unerwünschten Problems des schädlichen Steuerwettbewerbs über die Jahrzehnte mit unterschiedlicher Stoßrichtung angenommen. In früherer Zeit konzentrierte sich die Aufarbeitung und Kritik allein auf die Ebene der Staaten. Bereits 1998 gab die OECD ihren Bericht „Harmful Tax Competition – An Emerging Global Issue“[3] heraus, in dem sie die schädlichen Elemente des internationalen Steuerwettbewerbs erstmals wirklich systematisch zu erfassen suchte. Zu diesem Zweck wurde Richtlinien erlassen, die eine grundsätzliche Beseitigung schädlicher Steuerpraktiken bis spätestens zum Jahr 2005 vorsahen.[4] Zudem wurde das „Forum on Harmful Tax Practices“ als OECD-Arbeitsgruppe gegründet. Ihm verdanken wir die Vorarbeiten zur Zusammenarbeit der Finanzbehörden in Steuersachen, die sich inzwischen über die allgemeine Rechts- und Amtshilfe bis hin zur sog. Joint Audit erstreckt.[5]

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In den letzten Jahren hat die Diskussion hingegen einen anderen Zungenschlag angenommen und konzentrierte sich nunmehr nicht so sehr auf die Staaten, sondern eher auf die multinationalen Unternehmen, die insbesondere über Verrechnungspreise und steuerliche Präferenzregime weltweit betrachtet zu teilweise in der Tat nahezu „unanständigen“ Konzernsteuerquoten im niedrigen einstelligen Bereich gelangten. Angefacht auch durch unseriöse mediale Berichterstattung gerieten so zunächst vor allem US-amerikanische Multimedia-Konzerne in den Fokus der Öffentlichkeit, und infolgedessen entdeckte die EU-Kommission das Rechtsinstitut der verbotenen Beihilfe für das Steuerrecht für sich neu und setzte es seitdem recht erfolgreich ein.[6] Vor allem IP-Boxen,[7] aber auch andere präferentielle Steuerregime und vor allem damit im Zusammenhang stehende „advance rulings“[8] gehören daher unter dem Gesichtspunkt gemeinschaftsrechtswidriger Beihilfen in Europa bald der Vergangenheit an oder werden jedenfalls in ihrer Wirkung deutlich zurückgedrängt.

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Die Kommission hatte insoweit bereits am 6.12.2012 einen Aktionsplan zur Verstärkung der Bekämpfung von Steuerbetrug und Steuerhinterziehung auf den Weg gebracht, der 34 Einzelvorschläge zu diesem Bereich enthält. Er wird ergänzt durch eine Empfehlung gleichen Datums betreffend aggressive[9] Steuerplanung, die insbesondere die Überarbeitung der ertragsteuerlichen Richtlinien sowie die Aufnahme allgemeiner und besonderer Missbrauchsklauseln in DBA zum Gegenstand hatte. Eine weitere Kommissionsempfehlung gleichen Datums befasst sich mit dem verantwortungsvollen Handeln von Drittstaaten, mit der diese zu Mindeststandards im steuerlichen Bereich angehalten werden sollen (Beispiele: Anknüpfung an Kriterien des sog Code of Conducts zum unfairen Steuerwettbewerb, Erstellung einer „schwarzen Liste“ von Steueroasen, Anknüpfung an Kriterien des Global Forums zu Transparenz und Informationsaustausch, etc.).

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      In diesem Umfeld befand sich die OECD, als sie ab 2013 mit den Arbeiten an einem wahrlich epochalen Projekt begann, nämlich dem Aktionsplan gegen BEPS (Base Erosion and Profit Shifting). Er wurde mit dem Ziel initiiert, gegen den schädlichen Steuerwettbewerb der Staaten und aggressive Steuerplanungen international tätiger Konzerne vorzugehen. Das BEPS-Projekt schlägt daher eine gedankliche Brücke zwischen der og Herangehensweise der letzten drei Jahrzehnte: Einerseits werden die Staaten in den Blick genommen, andererseits aber auch die multinationalen Unternehmen.

3. Base Erosion and Profit Shifting (BEPS)

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Die OECD hatte den G20 bereits im Februar 2013 einen umfassenden Bericht über die Ursachen und Auswirkungen von Gewinnkürzungen und Gewinnverlagerungen von multinational tätigen Unternehmen vorgelegt. Aufgrund dieses Berichts haben die G20 der OECD ein Mandat für die Erarbeitung eines umfassenden Aktionsplans[10] erteilt. Bei der Erstellung des Aktionsplans, der von der G20 am 20.7.2013 in Moskau gebilligt wurde, haben Deutschland bzw das BMF ganz maßgeblich mitgewirkt (und wohl auch finanziert). Beim BEPS-Projekt und der konkreten Erarbeitung des Aktionsplans haben im Ausgangspunkt 62 Staaten mitgewirkt. Darunter sind alle Staaten der OECD und der G20, aber auch Entwicklungs- und Schwellenländer. Internationale Organisationen wie die UNO, der Internationale Währungsfonds, die Weltbank und die Europäische Union waren ebenso beteiligt wie regionale Steuerorganisationen. Der Aktionsplan ist als ein Katalog mit Maßnahmen gegen Base Erosion and Profit Shifting zu verstehen, auf dessen Grundlage bis Ende 2015 wirksame, international abgestimmte Regelungen gegen Gewinnkürzungen und Gewinnverlagerungen erarbeitet werden sollten.

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Der Aktionsplan umfasste im Einzelnen die folgenden 15 Maßnahmen: 1. Besteuerung der digitalen Wirtschaft;[11] 2. Verhinderung doppelter Nichtbesteuerung bei hybriden Gestaltungen;[12] 3. Erarbeitung von internationalen Standards für die Hinzurechnungsbesteuerung;[13] 4. Verhinderung von Steuerverkürzungen durch Regelungen zur Versagung des Zinsabzugs;[14] 5. Umgestaltung der Arbeiten zu steuerschädlichen Regimes;[15] 6. Verhinderung von unrechtmäßiger Inanspruchnahme von DBA-Vorteilen;[16] 7. Aktualisierung des Betriebsstättenbegriffs, um die künstliche Vermeidung des Betriebsstättenstatus zu verhindern;[17] 8. Aktualisierung der Verrechnungspreisleitlinien im Hinblick auf immaterielle Wirtschaftsgüter;[18] 9. Aktualisierung der Verrechnungspreisleitlinien im Hinblick auf Risiko- und Kapitalzuordnungen;[19] 10. Aktualisierung der Verrechnungspreisleitlinien im Hinblick auf andere risikobehaftete Transaktionen;[20] 11. Entwicklung von Methoden und Regelungen, um Daten über Gewinnkürzungen und Gewinnverlagerungen zu erlangen;[21] 12. Überarbeitung der Dokumentationsanforderungen für die Verrechnungspreisermittlungen;[22] 13. Verbesserung der Transparenz in Hinblick auf aggressive Steuerplanungen;[23] 14. Verbesserung der Verwaltungszusammenarbeit in Verständigungs- und Schiedsverfahren;[24] 15. Entwicklung einer multilateralen Vertragsgrundlage für die Umsetzung von (abkommensbezogenen) BEPS-Maßnahmen (sog Multilaterales Instrument).[25]

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      Damit reagiert die Staatengemeinschaft in einem breiten internationalen Konsens auf die Beobachtung der vergangenen Jahre, wonach multinationale Unternehmen im Vergleich zu vorwiegend national tätigen Unternehmen durch Ausnutzung unterschiedlicher Steuersysteme in zunehmendem Maße ihre Steuerlast auf ein Minimum senken. Die Ergebnisse des BEPS-Projekts zielen deshalb darauf ab, Informationsdefizite der Steuerverwaltungen abzubauen, Ausmaß und Ort der Besteuerung stärker an die tatsächliche wirtschaftliche Substanz zu knüpfen, die Kohärenz der einzelnen nationalen Steuersysteme der Staaten zu erhöhen und unfairen Steuerwettbewerb einzudämmen. Dies ist im Grundsatz aus mehreren Gründen notwendig. Natürlich hat BEPS primär nachteilige Folgen für den Fiskus, denn schädlicher Steuerwettbewerb und aggressive Steuergestaltungen führen zu Steuerausfällen, die sich die Staaten gerade in Zeiten notwendiger Haushaltskonsolidierung kaum noch leisten können. Es ergeben sich aber auch weitere Nachteile. So verringert sich die Wettbewerbsfähigkeit von Unternehmen, die solche Steuergestaltungen nicht nutzen und deswegen eine höhere Steuerlast tragen. Dies betrifft vor allem kleine und mittelständische Unternehmen. Zudem ist ganz grundsätzlich das Gebot der Steuergerechtigkeit betroffen, wenn einige wenige durch komplexe Konstruktionen ihre Steuerlast auf ein Minimum reduzieren und andere nach dem gesetzlichen Regelsteuersatz besteuert werden.

4. BEPS-Umsetzung in nationales Recht im Übrigen

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Am 1.6.2016, dh in vergleichsweise kurzer Zeit, wurde vom BMF der bereits mit Spannung erwartete Referentenentwurf des „Gesetzes zur Umsetzung der Änderungen der EU-Amtshilferichtlinie und von weiteren Maßnahmen gegen Gewinnkürzungen und -verlagerungen“ (auch „BEPS-Umsetzungsgesetz

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