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nur über § 35 AO verpflichtet werden (siehe hierzu auch Rn. 22). Dies setzt voraus, dass sie entsprechend im Namen des Unternehmens nach außen aufgetreten sind.[11] Dasselbe gilt für andere als in § 34 AO genannte Personengruppen, wie z.B. die Gesellschafter von Kapitalgesellschaften.[12]

      12

      Die in § 34 AO aufgeführten Personengruppen haben insbesondere folgende steuerlichen Pflichten des vertretenen Steuerpflichtigen, z.B. des Unternehmens, zu erfüllen:

–	Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten (§§ 140 ff. AO),
–	Steuererklärungspflichten (§ 149 Abs. 1 AO),
–	Pflicht zur Berichtigung von Steuererklärungen (§ 153 AO),
–	Pflicht zur Einbehaltung und Abführung der Lohnsteuer (§ 38 Abs. 3; § 41a Abs. 1 EStG),
–	Pflicht zur Abgabe von Umsatzsteuervoranmeldungen (§ 18 Abs. 1 S. 1 UStG),
–	Pflicht zur Sorge, dass die Steuern aus den Mitteln entrichtet werden, die sie verwalten (§ 34 Abs. 1 S. 2 AO).

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      Beziehen sich die steuerlichen Pflichten einer hiernach vertretenen Gesellschaft auch auf eine andere Gesellschaft, z.B. beim Organträger in einem umsatzsteuer- oder gewerbesteuerrechtlichen Organschaftsverhältnis oder bei der geschäftsführenden Komplementär-GmbH in einer GmbH & Co. KG, erstrecken sich diese Pflichten nach § 34 AO im selben Umfang auch auf den gesetzlichen Vertreter und den Vermögensverwalter. Bei einem Unternehmenskauf im Wege des Anteilskaufs (sog. Share Deal) können die Pflichten des erworbenen Unternehmens auf das erwerbende Unternehmen übergehen; dies hat dann zur Folge, dass auch diese Pflichten fortan über § 34 AO erfasst werden.

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      Verletzen die in §§ 34, 35 AO genannten Personen vorsätzlich oder grob fahrlässig die ihnen auferlegten Pflichten, haften sie nach § 69 AO für den hierdurch verursachten Steuerausfall. Im Falle des Vorsatzes besteht zudem das Risiko einer Strafbarkeit wegen Steuerhinterziehung (§ 370 AO) und daran angelehnt das Risiko einer steuerlichen Haftung nach § 71 AO. Dieses Risiko einer Haftung nach §§ 370, 71 AO besteht nicht nur für den in §§ 34, 35 AO genannten Personenkreis, sondern für jeden an der Steuerhinterziehung (oder einer Steuerhehlerei, § 374 AO) Beteiligten, wie z.B. einen Angestellten im Unternehmen oder einen beauftragten externen Steuerberater. Beteiligte in diesem Sinne sind sowohl der Täter (§ 25 Abs. 1 StGB), der Mittäter (§ 25 Abs. 2 StGB) als auch der Gehilfe (§ 27 Abs. 1 StGB) oder der Anstifter (§ 26 StGB) einer Steuerhinterziehung.

      Teil 1 Tax Compliance und Unternehmen › 3. Kapitel Verantwortliche für Tax Compliance › III. Die delegierte Compliance-Pflicht

III. Die delegierte Compliance-Pflicht

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      Die delegierte Compliance-Pflicht ist genau genommen ein Unterfall der Compliance-Pflicht im materiellen Sinne. Sie wird der Übersichtlichkeit halber gesondert dargestellt.

1. Allgemeines

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      Insbesondere in größeren Organisationen ist eine systematische Delegation von Pflichten unverzichtbar, um die zunächst einmal auf der Leitungsebene verdichtet vorhandenen Aufgaben sachgerecht aufzuteilen und tatsächlich beherrschbar zu machen. Im Ergebnis erzeugen diverse Delegationen und Weiterdelegationen eine mehrstufige Hierarchie, die im Idealfall eine effiziente Aufbau- und Ablauforganisation verkörpert und die Schnittstellen zu den externen Stakeholdern, insbesondere Lieferanten und Kunden, aber auch Behörden, reibungslos gestaltet.

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      Delegiert werden können eine Pflicht oder einzelne Bestandteile einer Pflicht, d.h. Teilaufgaben, an eine andere Person innerhalb oder außerhalb der jeweiligen Organisation. Erfolgt eine solche Delegation wirksam (siehe zu den Voraussetzungen sogleich Rn. 26 ff.), führt sie zu einer entsprechenden Überwälzung von Verantwortung und begründet auf Seiten des Delegationsempfängers eine abgeleitete Pflicht im Umfang der jeweils konkret delegierten Aufgabe. Auf Seiten des Delegierenden löst die Delegation eine Compliance-Pflicht im prozessualen Sinne aus (siehe nachher Rn. 55 ff.).

2. Innenverhältnis

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      Die kraft Delegation entstehende Pflicht des Delegationsempfängers, z.B. eines einzelnen Mitarbeiters in der Finanz- oder Steuerabteilung des Unternehmens, ist zunächst einmal zivilrechtlicher, typischerweise arbeitsrechtlicher Natur. Der Mitarbeiter hat die ihm übertragene Pflicht kraft seines Arbeitsvertrages mit dem Unternehmen und dem daraus entstehenden Weisungsverhältnis gegenüber seinem Vorgesetzten zu erfüllen. Der Mitarbeiter ist fortan der Erfüllungsgehilfe seines Vorgesetzten.

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      In diesem Sinne handelt es sich um eine Pflicht im Innenverhältnis des Unternehmens. Erfüllt der Mitarbeiter diese Pflicht nicht oder nicht ordnungsgemäß, richtet sich seine Haftung nach den üblichen Vorschriften der Arbeitnehmerhaftung. Im Außenverhältnis, d.h. gegenüber Dritten außerhalb des jeweiligen Unternehmens (z.B. den Steuerbehörden), hat diese Pflicht grundsätzlich keine Auswirkungen. Der Delegationsempfänger ist allein aufgrund der ihm arbeitsvertraglich delegierten Pflicht noch nicht gegenüber den Steuerbehörden verpflichtet und hat demzufolge auch grundsätzlich nicht bei Verstößen gegen diese Pflicht zu haften.

3. Außenverhältnis

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Steuerlich kann eine Pflicht des Delegationsempfängers im Außenverhältnis unter den Voraussetzungen des § 35 AO entstehen. Hiernach hat, wer als Verfügungsberechtigter im Namen des Unternehmens rechtsgeschäftlich nach außen auftritt,[13] die steuerlichen Pflichten eines gesetzlichen Vertreters (§ 34 Abs. 1 AO), soweit er sie rechtlich und tatsächlich erfüllen kann.

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Beispiele für ein solches Auftreten nach außen sind die Unterzeichnung der Eröffnungsbilanz oder von Steuererklärungen einer GmbH,[14] das Unterschreiben von Schecks oder Überweisungen im Namen des Unternehmens[15] oder auch bereits das Auftreten, das erkennen lässt, dass man fortan über die Mittel des Anderen, hier des Unternehmens, verfügen kann.[16]

      22

Handelt der Delegationsempfänger in entsprechender Weise im Außenverhältnis, muss er sich an diesem von ihm gesetzten Signal festhalten lassen. Demgemäß bezieht sich die Verpflichtung nach § 35 AO auch ausschließlich auf den geschäftlichen Bereich, im Hinblick auf den der Delegationsempfänger nach außen auftritt (z.B. als faktischer Geschäftsführer für einen bestimmten Betrieb). Die steuerlichen Pflichten nach § 35 AO können insofern die gesetzliche Folge sein, dass der Delegationsempfänger den ihm übertragenen Pflichten aus dem Innenverhältnis nachkommt. § 35 AO geht indes noch weiter. Inwieweit der in entsprechender Weise nach außen Auftretende aus dem Innenverhältnis wirklich verpflichtet und berechtigt ist, ist nicht entscheidend.[17]

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